[摘要]党的十八届三中全会以来，预算管理制度推陈出新、现代国库管理制度不断完善、《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》落地、《政府会计准则制度》颁布实施等诸多改革举措，对财政总预算会计工作提出了更新更高要求，亟须实施《财政总预算会计制度》改革。本文主要从政府会计准则制度的实施对财政总预算会计制度的影响，研究分析总预算会计制度的弊端和改革的目标及方向。
[关键词]政府会计准则制度；权责发生制；弊端；目标方向
财政部于2015年修订《财政总预算会计制度》，修订后的制度对于加强预算管理、规范政府预算行为起到了重要作用。但随着预算管理改革、政府会计准则制度的实施等一系列措施，现行的财政总预算会计制度不足以满足国家治理、政府预算管理、政府资产负债管理等需求，因此为提升政府财政财务管理水平、建立健全具有现代财政制度特色的政府总会计制度体系势在必行。
一、现行财政总预算会计制度的弊端
（一）现行财政总预算会计核算基础局限性
随着《政府会计准则制度》全面实行，该制度重新构造了政府会计核算的模式，实现《基本准则》下的“双功能”“双基础”“双报告”模式，重新定位我国财政会计核算目标，改进会计核算方式，广泛采用“双分录”会计核算方法，完善了会计核算收支核算内容，对部分收支类科目名称和核算进行动态调整，确保政府会计核算信息既能体现预算执行情况，同样能够反映资产负债信息，有效提高了行政事业单位会计核算质量。但从行政事业单位会计核算现状来看，财政总预算核算基础仍遵循“收付实现制”模式，其核算侧重集中于政府预算收支执行情况，而对于与收入、支出相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流入、流出政府财政等相关信息不能全面准确反映出来，未能实现行政事业单位会计信息与政府会计准则要求有效衔接，不能满足新时期行政事业单位总预算会计核算报告编制要求。
（二）现行财政总预算会计核算科目不完整
《政府会计准则制度》下，各行政事业单位采取预算会计与财务会计并行记账，双分录核算，其会计科目分为预算会计科目与财务会计科目，而现行的总预算会计制度仅有预算会计科目，且在资产负债等核算方面不全面。例如，在对行政事业单位的各项房屋建筑物购建、基础设施建设、公务用车购置、土地征迁补偿和安置、设备购置、大型修缮、物资储备等资本性投资的核算时，仅做简单的预算支出处理，未能核算其支出实际反映的是一项资本性投资，后续形成的固定资产无法在总预算会计账套反映，以及某些潜在的收支项目，因为收付实现制核算原因，未体现于账套中，库款水平情况不能可靠得知，造成政府财力的高估或低估，因此财政总预算会计核算中除了预算支出科目不完善外，还需增设财务会计科目，才能满足《基本准则》下的收付实现制与权责发生制双基础的核算要求。
（三）现行财政总预算会计报表体系不全面
现行财政总预算会计制度下，总会计报表含预算收支的旬月报、总决算报表，及总会计套账中的资产负债表、收入费用表等，仅反映政府预算收支及部分资产负债情况，对于股权、债权、债务、固定资产等相关信息无法全面在报表中体现，导致公开时不利于广大群众对政府财务状况的了解和掌握。
（四）现行财政总预算会计制度内控规程不完善
现行制度下，总预算会计制度对于财政预算监督、防范财政风险、促进财政经济可持续发展等方面存在明显不足，表现在总预算会计在核算时无法对预算编制、调整、变更等相关信息进行体现，事前未参与预测、事中控制不足，决策参与度不高，导致预算约束力不强，不利于管理职能的充分发挥。
二、实施财政总预算会计制度改革的目标
（一）总体目标
实施财政总预算会计制度改革，其基本目标是根据党中央和我国政府财政预算管理要求，持续推进财政总预算会计制度改革，逐渐建立以权责发生制为会计核算基础、以编制和报告资产负债表和收入费用表为核心政府综合财务报告制度，进一步提升我国政府会计核算报告编制质量，落实政府会计总预算会计制度责任，提升我国政府治理体系和治理能力现代化。
（二）具体目标
1.制定新制度。在现有政府会计制度的基础上，修订和完善《财政总预算会计制度》，明确政府会计制度在行政事业单位总预算管理中的基本目标、要求和约束，应建立健全政府总预算会计制度，详细规定政府总预算管理范围、管理措施、预算收入和支出统筹结构、预算编制管理和预算执行绩效管理要求，提高政府总预算管理科学性、系统性。通过规范总会计核算和流程控制，以法律法规为依据，为总会计工作提供支持与保障，从而有效衔接总会计与行政事业单位会计，增强财政部门对预算收支、资产负债管理的统筹力，全面、真实、完整、可靠地反映政府财政财务行为。在预算收入管理方面，应将行政事业单位预计财政收入和特许经营权拍卖收入等全面纳入预算管理体系，完善收费基金清单管理，将纳入清单的收费基金全部纳入预算，政府统筹使用的基金项目专列公共预算，合理确定财政资金上缴比例。部门和单位预算统筹管理时，应明确行政事业单位各项收入所得全部纳入预算管理，未纳入预算的收入不得安排支出，事业单位经营性收入、行政单位国有资产出租收入、处置收入和国有资产收入均应按规定上级并纳入单位预算范围内。在预算执行管理过程中，应坚持量入为出的原则，合理确定预算指出规模，完善重点支出预算编制程序，发挥政府总预算核算体系在调节政府财政周期、安排财政赤字和举借债务等方面突出作用，预算支出应突出重点，坚持预算编制支出底线（保民生、保工资、保运转），严控一般性支出，严禁违反规定、随意追加预算，构建自源头至使用末端的全过程、全链条、全方位的监督管理体系。在预算编制管理方面，应坚持跨年度预算平衡和中期财政预算管理双约束机制，在严格把关年度预算的前提下，通过中期财政预算规划管理核算财政预算执行情况，实现年度预算执行过程监督和硬性约束，对合规确定的中长期支出和跨年度项目进行科学预估，科学编制中期财政规划，确保财政总预算报告能够真实反映年度预算执行情况、偿债收支情况。政府财务报告体系应以权责发生制为基础，将资产、负债、投资等信息全部纳入政府预算报告，推动行政事业单位深化政府会计改革，全面落实政府会计标准体系，完善权重发生制预算会计核算基础，实现总预算会计核算与政府综合财务报告有效衔接2.优化政府总会计核算系统。增加总会计账套的财务会计核算功能，完善预算会计核算功能，构建预算会计数据和财务会计数据既各自独立、相互衔接的政府会计制度体系。应在核查预算单位有形资产、无形资产、负债等基础上，按财政收入界定资产产权归属并明确价值评估，按政府会计准则体系和政府财务报告制度框架，编制政府收入费用报表，预算使用部门预算执行情况应全部合并、体现在单位预算报告中，形成完整的部门财务报告；优化系统在预算指标变化中的体现，提高总会计对预算收支、单位资金结存等环节的会计监督作用。严格各类资产登记和核算机制，将所有过程资产性支出应当形成的资产全过程登记，并将资产使用落实到人，推动国有资产投资使用效能；强化预算报告分析，对部门预算信息财务分析，重点对资产状况、债务风险、成本费用、预算执行情况等数据进行审计管理，促进政府总预算制度体系下预算管理、资产负债与绩效管理有效衔接。3.强化总会计职能作用。设置客观性的总会计核算规则和科学有效的监督措施，强化预算约束力，对超预算、无预算、低效、无效支出等形成有效控制，提高预算决策参与度，保障预算执行精准化管理。强化预算约束，严格执行人大批准预算的合规审核机制，预算经批准后非法定程序不得调整。预算执行过程中，由财政部门对政府财政会计账户管理、资金管理、会计核算等工作进行定期检查和不定期抽查，建立预算动态监控机制，严格控制财政预算专项转移资金和本级预算单位财政资金使用情况，检查结果形成检查结果并通报考核，针对总预算会计管理工作中存在违规违纪行为的，根据《财政违法行为处罚处分条例》等有关规定进行处理。
三、实施财政总预算会计制度改革的具体方向
（一）完善预算会计科目体系
延用收付实现制为基础，加强财政预算管理为目标，对现有科目加以完善，通过规范会计行为，控制会计流程，主动适应现行“零基预算”改革要求，对预算会计要素进一步优化调整，对核算管理的漏洞进行堵塞，对于特殊预算收入、支出事项加以规范，对接预算指标核算，提高总会计核算规范性、可靠性、全面性、严肃性，确保真实反映预算执行情况。针对预算会计与财务会计科目存在混淆的问题，应在预算会计科目中核算、区分财政拨款收入、事业收入、经营收入、其他收入等科目，事业单位开展专项经营活动取得的收入仅能作为事业收入，不得作为经营收入。行政单位和全额拨款单位除财政拨款收入外，其他收入（如自有房租收入、货币资金投资收益和利息收入等）不应计入经营收入，而是应当计入其他收入并通过非税收入性上缴。年初预算（含追加预算）各项支出均应计入预算会计科目，上级转移支付、同级单位非税往来、本级预算专项资金等应根据其资金行政按收付实现制确定是否纳入预算科目。此外，针对预算执行中照搬往年预算，导致预算程序性压减，造成重点项目预算保障不足、其他项目经费大量结余，最终导致预算单位未按预算执行规则自行调整预算、提取备用金的问题，要求预算单位强化预算编制质量考核，在保障压减预算总额的前提下，缩减或删除预算执行率低、绩效差的项目经费，确保预算单位基本项目经费。
（二）新建财务会计科目体系
财务会计科目体系将以权责发生制为基础，以加强政府资产负债管理为目标，防范财政风险、夯实政府“家底”、服务政府决策，提高政府资产负债管理水平。根据政府会计制度中综合财务报告编制要求，合理确定新建财务会计科目体系要素，包括收入、资产、负债、费用等科目，完善科目体系之间的逻辑关系，严格遵循权责发生制的基本要求，将股权、债权、债务纳入总会计核算中，并将现行制度下反映的预算执行过程中财务会计信息，从预算会计体系中剔除，加入新增的财务会计体系，从政府财政管理视角全面反映政府财务状况和财政经济可持续性。在新建财务会计科目体系中，应注意固定资产会计核算应在全面清查、盘实的基础上计提折旧，防止大量年代较为久远的固定资产账实不符的问题。
（三）加强财政总会计人员队伍建设
建立具有现代财政制度特色的管理型总会计模式及适应新的财政总预算会计制度要求，需要一支业务素质强、创新能力高的财政总会计人员队伍，因此要集中组织培训，加强学习。在人才队伍建设中，应注意总会计人才建设，动态收集财政预算、会计制度等在相关领域重大决策、重要政策，对比研究新旧政策变化，在评估分析适用性和实效性的基础上，整合培训资源，建立符合预算单位实际的人才队伍培训机制，实现预算单位培训资源动态更新、培训工作常态化、培训人才队伍梯度合理的人才培养体制。
四、结语
针对总预算制度存在的问题，应从顶层设计层面建立健全制度体系，明确总预算会计制度目标，优化政府总会计核算系统，强化总会计职能作用，并从新建预算会计科目体系、财务会计科目体系等环节着手，实现财政总预算会计制度与现行政府会计制度精准对接，提高我国预算制度体系实施的全局性、系统性。
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作者：王小娟 单位：东侨经济技术开发区卫生健康服务中心